Реферат: Облік реалізації цінностей і податкових зобов'язань

Як видно із викладених вище методології обліку реалізації цінностей та бухгалтерських записів, пов’язаних з відображенням в обліку податкових зобов’язань з ПДВ, бухгалтерський облік реалізації цінностей є надто складним для зрозуміння його до рівня правильного і раціонального практичного застосування. Це стосується і обліку реалізації цінностей, відвантажених до 1.07.97 р..

Раціональне вирішення в бухгалтерському обліку цього питання має важливе значення, бо і до цього часу на підприємствах рахуються значні суми цінностей, відвантажених до 1.10.97 р., але не оплачених покупцями і замовниками досі. Враховуючи вище викладене, облік відвантаження цінностей і оплату їх покупцем (замовником) розглянемо на прикладі.

Приклад 2. На відображення в обліку оплати і реалізації цінностей, відвантажених до 1.07.97 р. І не оплачених покупцями і замовниками.

До 1.07.97 р. відвантажено покупцю (замовнику) цінності за договірними відпусними цінами, включаючи ПДВ, на суму 1400 грн.. в т.ч. ПДВ - 233 грн.

Фактична собівартість (купівельна вартість) відвантажених цінностей - 1017 грн.

Платіж (виручка) за відвантажені цінності надійшов від покупця (замовника) в серпні 1998 р. в сумі 1400 грн., в т.ч. ПДВ 233 грн.

Виходячи з положень Інструкції та методології обліку реалізації цінностей, за даними прикладу 2 треба зробити записи:

Списані із підзвіту матеріально відповідальної особи цінності за обліковими цінами в сумі 1017 грн.:

Дт 62(45) - Кт 40 і ін. – на фактичну собівартість ( купівельну вартість) відвантажених цінностей - 1017

2. Відображається в обліку надходження платежу від покупця (замовника) за відвантажені цінності - 1400 грн., в тч. ПДВ – 233 грн.:

Дт 51 - Кт 46 - 1400

3. При оплаті вартості відвантажених цінностей після 1.07.97 р. на суму податку на додану вартість, що входить до суми платежу покупця (замовника) (Дт 51 - Кт 46), складають бухгалтерську проводку на відображення в обліку податкового зобов’язання з ПДВ, термін сплати якого настав:

Дт 46 «Реалізація

Кт 68, субрахунок "3 податку на додану вартість, розрахунковий період якого настав» - 233

4. Списується фактична собівартість (купівельна вартість) відвантажених і оплачених покупцем (замовником) цінностей в сумі 1017 грн.:

Дт 46 - Кт 62(45) - 1017

5. Списується з рахунку 46 «Реалізація» фінансовий результат від реалізації відвантажених і оплачених покупцем (замовником) цінностей (Кт 46 - 1400 - Дт 46 - 1017 + 233) в сумі 150 грн.:

Дт 46 - Кт 80 - 150

Якщо реалізація відвантажених до 1.07.97 р. цінностей була відображена в обліку способом нарахування, то на надходження платежу за даними прикладу 2 в бухгалтерському обліку має бути зроблений запис:

Дт 51 - Кт 62(45) - 1400

В цьому разі в податковому обліку валовий дохід і валові витрати не враховуються (п. 13).

Отже, для правильного відображення в обліку реалізації цінностей, відвантажених покупцям і замовникам без передоплати до 1.10.97 р. і оплачених пізніше, необхідно в першу чергу вияснити яким способом (касовим чи способом нарахування) відображено в обліку відвантаження цінностей покупцю (замовнику), і чи не змінено запис касовим способом на спосіб нарахування після 1.08.97 р. згідно зі зміною, внесеною до Положення про організацію бухгалтерського обліку і звітності в Україні (п. 3). Тільки після цього можна зробити відповідні записи на реалізацію відвантажених до 1.07.97 р. цінностей, враховуючи бухгалтерські проводки, наведені вище автором.

14. Згідно з листом ДПАУ № 3854(10)15-2217 від 7.04.98 р. по авансових платежах (передоплатах), отриманих і сплачених до 1.07.97 р., валові доходи і валові витрати відображаються в обліку за моментом відвантаження або оприбуткування цінностей. Хоч це роз’яснення стосується податкового обліку, воно мусить бути враховане при відображенні в обліку відвантаження і реалізації цінностей, при чому реалізація цінностей може бути відображена тільки способом нарахування (п. 3, 4).

Приклад 3. На відображення в бухгалтерському обліку відвантаження цінностей в рахунок авансових платежів, отриманих від покупця (замовника) до до 1.07.97 р.

1. Отримано від покупця (замовника) до 1.07.97 р. авансовий платіж в сумі 1800 грн. і відображено його в обліку записом на рахунках:

Дт 51 - Кт 61 «Розрахунки по авансах» - 1800

2. В рахунок отриманої передоплати підприємство відвантажило покупцю (замовнику) цінності в серпні 1998 р. на суму 1800 грн., в тому числі:

Цінності за договірними відпускними цінами - 1500 грн.

ПДВ на цінності, 20% від 1500 - 300 грн.

До оплати покупцем (замовником) - 1800 грн.

3. Облікова фактична собівартість (купівельна вартість) відвантажених цінностей складає 1380 грн.

За даними прикладу 3 на відвантаження покупцю цінностей в рахунок отриманої передоплати мають бути складені бухгалтерські проводки:

1.На суму відвантажених цінностей за обліковими цінами – 1380 грн::

Дт 46 - Кт 40 і ін. – на фактичну собівартість (купівельну вартість) відвантажених цінностей – 1380

2. На відображення в обліку реалізації відвантажених цінностей і списання авансового платежу – 1800 грн.:

Дт 61 - Кт 46 - 1800

Якщо при надходженні авансового платежу він був відображений в обліку записом Дт 51 - Кт 62(76) і ін., то реалізація відвантажених цінностей має бути відображена проводкою:

Дт 62(76) і ін. - Кт 46 - 1800

3. На відображення в обліку податкового зобов’язання з ПДВ – 300 грн.:

Дт 46 - Кт 68, субрахунок »З податку на додану вартість, розрахунковий період якого настав» – на суму згідно з даними товарного документа і відповідної податкової накладної - 300 (п.п. 8 – 12).

4. Відображається в обліку фінансовий результат від реалізації цінностей в рахунок авансового платежу покупця (замовника), отриманого до 1.07.97 р. (Кт 46 - 1800 - Дт 46 - 1380 + 300) – 120 грн.

Дт 46 - Кт 80 - 120

Отже, в цьому разі відображення в обліку реалізації цінностей здійснюється за загальною схемою (п. 4) з врахуванням порядку списання авансових платежів покупців (замовників), що застосовувався до 11.08.97 р. (п. 3).

Облік реалізації товарів, відвантажених і оплачених до 1.07.97 р.

Підкреслимо, що в цьому розділі статті розглядається реалізація тільки тих товарів, що обліковувались і обліковуються на складах оптово-збутових та посередницьких торговельних підприємств за купівельними цінами.

Указані вище положення нормативно-інструктивних документів Державної податкової адміністрації України та наказу Міністерства фінансів України, що стосуються податкового обліку валових доходів і валових витрат (п.п. 13, 14), мусять бути враховані при відображенні в бухгалтерському обліку реалізації товарів, відвантажених і оплачених до 1.07.97 р. З ряду причин (неплатежі та ін.) такі операції здійснюються і в даний час та мають бути правильно відображені в бухгалтерському обліку.

Враховуючи зміни в законодавстві про податок на додану вартість з 1 жовтня 1997 р. і особливості методолології бухгалтерського обліку реалізації товарів та ПДВ в торгівлі, що застосовувалась до 1.10.97 р. й застосовується зараз, облік реалізації товарів, відвантажених і оплачених до 1.07.97 р., став вельми складним. Це наглядно видно із викладеного нижче матеріалу та розглянутих прикладів.

15. Із положень нормативних документів, названих в пункті 13, випливає також особливий порядок обліку реалізації товарів, відвантажених до 1.10.97 р., і податкових зобов’язань з ПДВ на підприємствах, що здійснюють діяльність у галузі торгівлі і товари обліковують за купівельними цінами. Купівельну вартість залишку товарів на рахунку 41 «Товари» на дату введення в дію Закону вони зменшили на суму податку на додану вартість відповідно до пункту 12.5 Інструкції (Дт 68 - Кт 41).

За даними інвентаризаційного опису відвантажених і не оплачених покупцями товарів в частині залишку їх в купівельних цінах на рахунку 62(45) «Товари відвантажені» необхідно було списати податок на додану вартість, сплачений постачальникам до 1.10.97 р., на податковий кредит згідно з пунктом 12.5 Інструкції. При цьому необхідно врахувати, що відвантажені до 1.10.97 р. товари були відображені в обліку по кредиту рахунку 41 «Товари» за обліковими купівельними цінами з віднесенням купівельної вартості товарів з податком на додану вартість на дебет рахунку 62 ( 45 і ін).

15.1. Виходячи із положень Закону та методології обліку реалізацїї товарів і податку на додану вартість, у випадку надходження платежів за товари, що за станом на 1.10.97 р. рахувались як відвантажені на рахунку 62 (45 і ін.) за купівельними цінами, включаючи ПДВ, враховуючи, що реалізація їх відображалась в обліку, як правило, за надходженням платежів (касовим способом), то при надходженні виручки від покупців після 1.10.97 р. повинні бути зроблені записи:

На надходження платежів від покупців:

Дт 51 і ін. - Кт 46 - на суму виручки за відпускними цінами, включаючи ПДВ

На списання сальдо відвантажених товарів, за які надійшли платежі:

Дт 46 - Кт 62(45) і ін. - на суму оплачених відвантажених товарів за купівельними цінами з виключенням ПДВ за даними інвентаризації на 1.10.97 р. з врахуванням особливостей обліку товарів відвантажених на даному підприємстві.

Зобов’язання з податку на додану вартість з обороту оплачених покупцями товарів списується з дебета рахунку 46 «Реалізація». З дебета рахунку 46 списується також валовий дохід як різниця між відпускними (без ПДВ) і купівельними (без ПДВ) цінами. Необхідно мати на увазі, що купівельна вартість відвантажених товарів списувалась на дебет рахунку 62 або 45, а після надходження платежу переносилась на дебет рахунку 46 «Реалізація» за касовим способом обліку відвантаження і реалізації товарів. Синтетичний і аналітичний облік до рахунку 62 (45) вівся в порядку, прийнятому на даному підприємстві. При цьому застосовувались різні підходи до організації обліку товарів відвантажених.

15.2 Відображення в обліку операцій з реалізації (оплати) товарів, відвантажених (відпущених) до 1.07.97 р. і не оплачених покупцями до 1.10.97 р., є значно складнішим як може здатися на перший погляд, що наглядно видно з наступного прикладу.

Приклад 4. На відображення в обліку оплати і реалізації товарів, відвантажених до 1.07.97 р. і не оплачених покупцями.

1. До 1.07.97 р. відвантажено покупцю товари за договірними цінами, включаючи ПДВ на суму 1400 грн.. в т.ч. ПДВ - 233 грн.

2. Купівельна вартість відвантажених товарів - 1250 грн., в т.ч. ПДВ, сплачений постачальнику товарів, - 208 грн.

3. Платіж (виручка) за відвантажені товари надійшов від покупця в серпні 1998 р. в сумі 1400 грн., в т.ч. ПДВ 233 грн.

Виходячи з положень Інструкції та методології обліку реалізації товарів касовим способом, за даними прикладу 4 треба було б зробити записи:

1. За даними інвентаризації відвантажених і не оплачених товарів за станом на 1.10.97 р. підприємства торгівлі, які до 1.10.97 р. реалізацію товарів відображали в обліку за надходженням платежів на рахунки в банку), суму ПДВ у залишку відвантажених і неоплачених товарів (опис інвентаризації за формою додатку 6, підсумок гр.13), що рахується як дебетове сальдо на рахунку 62 і 45, згідно з пунктом 12.1 Інструкції мали відобразити в обліку бухгалтерською проводкою:

Дт 67-1 « З податкових зобовязань»

Кт 68, субрахунок "3 податку на додану вартість, розрахунковий період

якого не настав" - 208

2 Надходження платежу від покупця за відвантажені товари в сумі 1400 грн. має бути відображено в обліку записом:

Дт 51 - Кт 46 - 1400

3. При оплаті вартості відвантажених товарів після 1.10.97 р. на суму нарахованого податкового зобов’язання з податку на додану вартість, що входить до суми платежу покупця (Дт 51 - Кт 46), складають бухгалтерську проводку:

Дт 46 "Реалізація"

Кт 67-1 "3 податкових зобов’язань" - 233

4. Згідно з пунктом 12.3 Інструкції та пунктами 4.1 і 4.2 Змін і доповнень до неї підприємства належну до збільшення поточних податкових зобов’язань суму, що визначена пунктом 12.1 Інструкціїі, у місяці надходження коштів на рахунки підприємства в установах банків (оп. 2) списують проводкою:

Дт 68, субрахунок "3 податку на додану вартість, розрахунковий

період якого не настав"

Кт 68, субрахунок "3 податку на додану вартість" (розрахунковий

період якого настав) - 233

5. На списання з рахунку 62(45) відвантажених і оплачених товарів на суму 1250 грн.:

Дт 46 - Кт 62(45) - 1250

15.3. Якщо рознести зроблені за даними прикладу 2 та з врахуванням положень Інструкції записи на схематичних рахунках і проаналізувати їх, то нетрудно прийти до висновку, що в цих записах наявна методологічна помилка. Основа її в тому, що відповідно до пункту 12 Інструкції сума податкового кредиту за даними інвентаризації відвантажених і неоплачених станом на 1.10.97 р. товарів при викладі п. 12.1 не врахована і в Інструкції порядок її запису не вказаний. У зв’язку з цим за приведеними записами сума податкового зобов’язання і податковиого кредиту за даними інвентаризації на 1.10 97 р. і при надходженні платежу від покупця відображені в обліку неправильно.

У зв’язку з тим, що на рахунку 62 (45) «Товари відвантажені» після 1.10.97 р. відбражена купівельна (без ПДВ) вартість товарів, фінансовий результат (валовий дохід торгівлі) в даному випадку має визначатись і відображатись в бухгалтерському обліку за даними підсумкових записів на рахунку 46 «Реалізація» (Дт 46 - Кт 80).

От таку задали бухгалтерську загадку, розгадати яку нелегко. Залишимо її розгадку на вирішення творців Інструкції з бухгалтерського обліку ПДВ та спеціалістам з бухгалтерського обліку для розгадування, бо в практиці бухгалтерського обліку записи здійснених господарських операцій не обійдеш і на потім не залишиш.

15.4. На думку автора, при відображенні в обліку реалізації товарів, відвантажених до 1.07.97 р. і оплачених покупцями після набрання чинності Законом з 1.10.97 р., необхідно виходити з наступного:

1. Підпунктом 12.1 в розвиток пункту 12 Інструкції не регламентується відображення в обліку податкового кредиту на суму ПДВ, що входив до купівельної вартості відвантажених і не оплачених за станом на 1.10.97 р. товарів. Вказаний в пункті 12.1 запис (Дт 67-1 - Кт 68 , п. 15.2, оп. 1) за економічним змістом і методологією бухгалтерського обліку реалізації товарів стосується податкового зобов’язання з ПДВ від обороту з реалізації відвантажених товарів, а не податкового кредиту.

2. Податок на додану вартість, що входив до 1.10.97 р. до купівельної вартості товарів, за даними інвентаризації заборгованості покупців за відвантажені їм товари станом на 1.10.97 р., мав бути відображений в обліку по аналогії з відображенням ПДВ в складі товарних залишків згідно з пунктами 5 і 6 Інструкції із записом на зменшення купівельної вартості відвантажених товарів і на збільшення податкового кредиту:

Дт 68, субрахунок «З податку на додану вартість, розрахунковий період якого не настав»

Кт 62(45) «Товари відвантажені»

В результаті цього запису в порядку, прийнятому на підприємстві, купівельна вартість відвантажених товарів, включаючи ПДВ, доводиться до купівельноі вартості без ПДВ, що застосовується в обліку після 1.10.97 р. Отже, податок на додану вартість, що входив до купівельної вартості товарів до 1.10.97 р. і за Законом має бути компенсований підприємству у виді податкового кредиту, не повинен був відображатись в обліку на дебеті рахунку 67-1 (Дт 67-1 - Кт 68), як це передбачено пунктом 12.1 Інструкції. Такий запис не розкриває економічної його суті та не дає можливості належного обліку податкового кредиту з ПДВ і його погашення (п. 15.2. оп. 3. 4 і 5).

3. Зобов’язання з податку на додану вартість від суми відвантажених але не оплачених товарів за станом на 1.10.97 р. треба було відобразити в обліку в порядку, встановленому підпунктами 12.1 і 12.1.1 Інструкці як податкове зобов’язання, розрахунковий період якого не настав:

Дт 67-1 «З податкових зобов’язань»

Кт 68 , субрахунок «З податку на додану вартість, розрахунковий період якого не настав»

4. За своїм змістом підпункти 12.1 і 12.1.1 Інструкції не розкривають повністю вимогу пункту 12, що передбачає відображення в обліку за даними інвентаризації відвантажених і не оплачених товарів сум податкових зобов’язань і податкового кредиту. Крім того, при викладі підпунктів 12.1 і 12.1.1 Інструкції, на думку автора, допущена методологічна помилка.

15.5. Раціональне вирішення в бухгалтерському обліку цього питання має важливе значення, бо і до цього часу на підприємствах рахуються значні суми товарів, відвантажених до 1.10.97 р., але не оплачених покупцями досі. Враховуючи вище викладене (п. 15.4), на відвантаження товарів і оплату їх покупцем за даними прикладу 4 (п. 15.2) мали б бути зроблені і треба зробити наступні записи на бухгалтерських рахунках:

1. Списані із підзвіту матеріально відповідальної особи товари за обліковими купівельними цінами в сумі 1250 грн. в тому числі ПДВ – 208 грн.:

Дт 62(45) - Кт 41-1 - 1250

2. Відображається в обліку податковий кредит з податку на додану вартість в сумі, що за даними інвентаризації станом на 1.10.97 р. входила до купівельної вартості відвантажених товарів - 208 грн.

Дт 68, субрахунок «З податку на додану вартість, розрахунковий період якого не настав»

Кт 62(45) «Товари відвантажені» - 208

3. Відображається в обліку нарахування податкового зобов’язання з ПДВ, яке визначене від суми відвантажених і не оплачених покупцями товарів за даними інвентаризації на 1.10.97 р. в сумі 233 грн.:

Дт 67-1 «З податкових зобов’язань»

Кт 68, субрахунок «З податку на додану вартість, розрахунковий період якого не настав» - 233

4. Відображається в обліку надходження платежу від покупця за відвантажені товари - 1400 грн.:

Дт 51 - Кт 46 - 1400

5. При оплаті вартості відвантажених товарів після 1.10.97 р. на суму податку на додану вартість, що входить до суми платежу покупця (Дт 51 - Кт 46), складають бухгалтерську проводку:

Дт 46 "Реалізація"

Кт 67-1 "3 податкових зобов’язань" - 233 (оп. 3)

6. Згідно з пунктом 12.3 Інструкції та пунктом 4.1 і 4.2 Змін і доповнень до неї підприємства належну до збільшення поточних податкових зобов’язань суму, що визначена згідно з пунктом 12.1 Інструкціїі, у місяці надходження коштів на рахунки підприємства в установах банків (п. 15) мають списати проводкою:

Дт 68, субрахунок "3 податку на додану вартість, розрахунковий

період якого не настав"

Кт 68, субрахунок "3 податку на додану вартість" (розрахунковий період

якого настав) - 233

7. Списується купівельна вартість відвантажених і оплачених покупцем товарів з вирахуванням ПДВ, сплаченого підприємством постачальнику до 1.10.97 р. (1250 - 208) в сумі 1042 грн. (оп. 2):

Дт 46 - Кт 62(45) - 1042

8. Списується з рахунку 46 «Реалізація» фінансовий результат від реалізації відвантажених і оплачених покупцем товарів (Кт 46 - 1400 - (Дт 46 - 1042 + 233) в сумі 125 грн.:

Дт 46 - Кт 80 - 125

9. Згідно зі Змінами і доповненнями до Інструкції пункт 8 Інструкції відмінено. Відповідно до пункту 6а Змін і доповнень до Інструкції підприємства, що здійснюють торговельно-посередницьку, оптово-збутову та роздрібну торговельну діяльність, визначену за наслідками інвентаризації суму податку на додану вартість в товарних залишках, вартість яких сплачена, в межах поточних податкових зобов’язань після 1.10.97 р. зараховують на їх зменшення проводкою:

Дт 68, субрахунок "3 податку на додану вартість, розрахунковий період

якого настав"

Кт 68, субрахунок "3 податку на додану вартість, розрахунковий період

якого не настав" - 208 (п. 15.5, оп. 2)

15.6. В тому випадку, коли підприємство відобразило в обліку відвантаження і реалізацію товарів способом нарахування або після 1.08.98 р. змінило облік відвантажених товарів з касового способу на спосіб нарахування, порядок відображення в обліку податкового зобов’язання і податкового кредиту станом на 1.10.97 р.Інструкецією не регламентується, а облік операцій після надходження платежу від покупця з врахуванням положень Інструкції є справжнім бухгалтерським ребусом.

На наш погляд, за даними прикладу 4 записи в обліку на відвантаження товарів до 1.07.97 р. і оплату їх після 1.10.97 р. повинні бути наступними:

1. На відвантаження товарів покупцю :

1.1. На списання облікової купівельної вартості товарів в сумі 1250 грн., в.ч. ПДВ – 208 грн:

Дт 46 - Кт 41-1 - 1250

1.2. На відображення в обліку реалізації відвантажених товарів – 1400 грн.:

Дт 62(45) - Кт 46 - 1400

1.3. На відображення в обліку ПДВ з різниці між купівельною (з ПДВ) і відпускною (з ПДВ) вартістю відвантажених товарів (1400 – 1250 = 150 х 16.67%) - 25 грн.

Дт 46 - Кт 68, субрахунок «З податку на додану вартість, розрахунковий період якого не настав» – 25

1.4. На списання фінансового результату від реалізації товарів (Кт 46 – 1400 – Дт 46 - 1250 + 25) - 125 грн.:

Дт 46 - Кт 80 - 125

2. В пункті 15.4 статті підкреслювалось, що Інструкція не регламентує порядку відображення в обліку ПДВ, що входив станом на 1.10.97 р. до відвантажених і не оплачених покупцем товарів. На погляд автора, в цьому разі податковий кредит в сумі 208 грн. слід було відобразити до надходження платежу від покупця бухгалтерською проводкою:

Дт 68, субрахунок «З податку на додану вартість, розрахунковий період якого не настав»

Кт 67-2 «З податкового кредиту» - 208

Дт 67-1 «З податкових зобов’язань»

Кт 68, субрахунок «З податку на додану вартість, розрахунковий період якого не настав» - 233

4. Відображається в обліку надходження платежу від покупця за відвантажені товари після 1.10.97 р. - 1400 грн.:

Дт 51 - Кт 62(45) - 1400

Дт 68, субрахунок "З податку на додану вартість, розрахунковий період якого не настав "

Кт 68, субрахунок "3 податку на додану вартість, розрахунковий період якого настав" - 233 (оп. 3)

6. Списуються нараховані станом на 1.10.98 р. податкове зобов’язання з відвантажених товарів в сумі 233 грн. (оп. 3), податковий кредит в сумі 208 грн. (оп. 2) та нараховане податкове зобов’язання з ПДВ при відвантаженні товарів в сумі 25 грн. (оп. 1.3):

6.1. Дт 67-2 - Кт 67-1 - 208

6.2. Дт 68, субрахунок “З податку на додану вартість, розрахунковий період якого не настав”

Кт 67-1 “З податкових зобов’язань” - 25 (разом: 208 + 25 = 233)

За положенням Інструкції нараховане станом на 1.10.97 р. податкове зобов’язання з ПДВ по дебету рахунку 67-1 в сумі 233 грн. повинно обліковуватись на цьому рахунку до надходження платежу від покупця. Після цього воно списується записом Дт 46 - Кт 67-1 (п.п. 3, 4). Але це можливо зробити тільки при касовому способі обліку реалізації товарів. Тому при відображенні реалізації відвіантажених до 1.07.97 р. товарів способом нарахування, коли рахунок 46 “Реалізація” закрився в місяці відвантаження товарів, списати нараховані станом на 1.10.97 р. податкове зобов’язання і податковий кредит доцільно застосованим автором способом (оп. 6).

Записи на погашення податкового кредиту за даними інвентаризації відвантажених товарів станом на 1.10.97 р. (оп. 2 ) мають бути наступні:

Дт 68, субрахунок “З податку на додану вартість, розрахунковий період якого настав”

Кт 68, субрахунок “З податку на додану віартість, розрахунковий період якого не настав” (п. 15.5, оп. 9)

Отже, для правильного відображення в обліку реалізації товарів, відвантажених покупцям без

передоплати до 1.10.97 р. і оплачених пізніше, необхідно спочатку уточнити записи, зроблені в обліку за даними інвентаризації заборгованості покупців за товари станом на 1.10.97 р., а після цього зробити інші рекомендовані автором записи.

Чи не тому обійшли в Інструкції питання відображення в обліку податкового кредиту і податкових зобов’язань з товарів відвантажених і станом на 1.10.97 р. покупцем не оплачених при обліку реалізації за моментом відвантаження товарів, що методологічно і практично воно не було вирішеним ?

15.7. Якщо читач захоче переконатись в доцільності такого порядку вирішення записів в обліку за даними прикладу 4, то хай зробить розноску бухгалтерських проводок ( в п.п. 15.5 і 15.6) на схематичних рахунках та проаналізує зроблені записи.

Наскільки ускладнена методологія обліку реалізації товарів і розрахунків з ПДВ, з нею пов’язаних, свідчить те, що замість двох записів на підставі первинних документів на відвантаження і оплату товарів та двох записів на відображення в обліку ПДВ і фінансового результату (валового доходу) по підсумку за місяць, тепер бухгалтер мусить зробити на вказані господарські операції за двома первинними документами 9 - 10 окремих записів в синтетичному і аналітичному обліку, порядок якого, до речі, не встановлено.

Мимо волі виникає запитання: як в розглянених бухгалтерських записах розібратись рядовому головному бухгалтеру до рівня практичного і правильного їх застосування в синтетичному і аналітичному обліку, в непристосованих для них облікових регістрах ?

16. Згідно з листом ДПАУ № 3854(10)15-2217 від 7.04.98 р. по авансових платежах (передоплатах), отриманих і сплачених до 1.07.97 р., валові доходи і валові витрати відображаються в обліку за моментом відвантаження або оприбуткування цінностей. Хоч це роз’яснення стосується податкового обліку, воно мусить бути враховане при відображенні в бухгалтерському обліку відвантаження і реалізації товарів, при чому реалізація товарів може бути відображена тільки способом нарахування (п. 3, 4). Вважаємо ненормальним явище, коли даються вказівки з податкового обліку, а про основний бухгалтерський облік забувають. Чи не пояснюється це значною складністю та заплутаністю цього обліку ?

Приклад 5. На відображення в бухгалтерському обліку відвантаження товарів в рахунок авансових платежів, отриманих від покупця до до 1.07.97 р.

1. Отримано від покупця до 1.07.97 р. авансовий плат.ж в сумі 1800 грн. і відображено його в обліку записом на рахунках:

Дт 51 - Кт 61 «Розрахунки по авансах» - 1800

2. В рахунок отриманої передоплати підприємство відвантажило покупцю товари в серпні 1998 р. на суму 1800 грн., в тому числі:

Товари за договірними відпускними цінами - 1500 грн.

ПДВ на товари, 20% від 1500 - 300 грн.

До оплати покупцем - 1800 грн.

3. Облікова купівельна (без ПДВ) вартість відвантажених товарів складає 1280 грн.

За даними прикладу 5 на відвантаження покупцю товарів в рахунок отриманої до 1.07.97 р. передоплати мають бути складені бухгалтерські проводки:

1.На суму відвантажених товарів, що обліковуються за купівельними цінами - 1280 грн.:

Дт 46 - Кт 41-1 - 1280

2. На відображення в обліку реалізації відвантажених товарів і списання авансового платежу – 1800 грн.:

Дт 61 - Кт 46 - 1800

Якщо при надходженні авансового платежу він був відображений в обліку записом Дт 51 - Кт 62(76) і ін., то реалізація відвантажених товарів має бути відображена проводкою:

Дт 62(76) і ін. - Кт 46 - 1800

3. На відображення в обліку податкового зобов’язання з ПДВ – 300 грн.:

Дт 46 - Кт 68, субрахунок» З податку на додану вартість, розрахунковий період якого настав» – на суму згідно з даними товарного документа і відповідної податкової накладної - 300 (п.п. 8 - 12).

4. На списання фінансового результату від реалізації товарів (Кт 46 - 1800 - Дт 46 – 1280 + 300) – 220 грн.:

Дт 46 - Кт 80 - 220

До обліку реалізації цінностей слід віднести також облік повернення цінностей покупцями і замовниками, бо воно впливає на зменшенгня суми обороту з реалізації звітного місяця. Порядок бухгалтерського обліку названих операцій розглянений нами в статті «Облік надходження цінностей і податкового кредиту з ПДВ» (п.п. 10 – 16 цієї статті).

17. Судячи зі змісту названих вище трьох нормативно-інструктивних документів (п.п. 13, 14), намітилась неправомірна, шкідлива, на наш погляд, тенденція: спочатку без достатніх потреб і обгрунтування створили окремий податковий облік, а потім цей облік хотять зробити основним. Як же інакше можна пояснити, що даються інструктивні вказівки з податкового обліку, безпосередньо пов’язані з бухгалтерським обліком, а порядок записів в бухгалтерському обліку, який є основним, не регламентується. Вирішення цього питання залишається на розсуд самих бухгалтерів. І це при умові, що бухгалтерський облік є первинним: спочатку мають бути зроблені записи в бухгалтерському обліку, і лише після цього ведеться податковий облік, засади якого до цього часу не відпрацьовані і належно не регламентовані, та складається декларація про прибуток підприємства. Якщо ця тенденція залишиться й надалі, то куди ми йдемо й до чого прийдемо в народногосподарському обліку та в економіці взагалі ?

Враховуючи загальний рівень теоретичної і практичної підготовки бухгалтерів, особливо бухгалтерів малих та новостворених підприємств, такий підхід до регламентування основного виду народногосподарського обліку - бухгалтерського обліку - недопустимий.

18. Виходячи із логіки положень Закону та Інструкції, рахунок 67 "Податкові розрахунки" повинен застосовуватись тільки у випадках, коли в зв’язку з врахуванням події, що відбулася раніше ( п. 1 ), нема законних підстав відобразити в обліку податкове зобов’язання з ПДВ безпосередньо на рахунку 68, субрахунок "З податку на додану вартість" (пункт 2 Інструкції), тобто в разі надходження авансових платежів (передоплат) від покупців і замовників і відвантаження цінностей в рахунок цих платежів в наступному місяці.

Слід підкреслити, що в бухгалтерському обліку ПДВ, включаючи податкові розрахунки на рахунку 67, кореспонденція рахунків в принципі не визначена.

Викладені вище записи, пов’язані з бухгалтерським обліком реалізації цінностей, підтверджують, що облік відвантаження і реалізації цінностей, особливо товарів, надто ускладнений. Тому необхідно добре знати і правильно застосовувати відповідні нормативні документи, а з метою зниження трудомісткості обліку та уникнення можливих помилок в облікових записах цей облік потрібно централізовано спростити. Можливості для цього є.

Правильне і раціональне відображення в бухгалтерському обліку реалізації цінностей і пов’язаних з нею податкових зобов’язань з ПДВ має важливе значення для забезпечення повних і своєчасних розрахунків з бюджетом з податку на додану вартість, для недопущення сплати штрафних санкцій та пені, пов’язаних з помилками в бухгалтерському обліку реалізації цінностей та розрахунків з бюджетом з ПДВ.

Спрощення обліку реалізації цінностей за безготівковим розрахунком

19. Як видно із викладеного вище, рахунок 67 "Податкові розрахунки" введено до плану бухгалтерських рахунків для обліку розрахунків з ПДВ, пов’язаних із застосуванням відповідно до Закону принципу події, що відбулася раніше, тобто для податковтого обліку податкових зобов’язань і податкового кредиту з ПДВ. І це при тому, що поєднання системного бухгалтерського обліку з несистемним податковим обліком недопустиме, бо реалізація в них враховується по-різному: відповідно за відвантаженням цінностей і за подією, що відбулася раніше (відвантаження або оплата цінностей).

Застосування в бухгалтерському обліку рахунку 67 "Податкові розрахунки" вимагає, щоб за кожним первинним документом, пов’язаним з оплатою чи відвантаженням цінностей, бухгалтер встановив, яка з цих подій відбулася раніше, оплачені цінності чи ні. І тільки після цього він може зробити відповідні записи з використанням рахунку 67. Це надто складні і вельми трудомісткі облікові функції при незначній кількості господарських операцій з відвантаження цінностей. На підприємствах, де таких операцій протягом місяця здійснюються сотні і тисячі, затрати часу на встановлення події, що відбуласяраніше, та на їх облік непомірні.

Який вихід із складного становища, що склалося в обліку з відображенням в ньому реалізації цінностей і податкових зобов’язань з ПДВ? Чи можливий він взагалі? Вважаємо, що такий вихід є, і він можливий, якщо хотіти його знайти в найбільш доцільному варіанті. Раз уже рахунок 67 "Податкові розрахунки" до плану бухгалтерських рахунків введено і Інструкцією встановлений порядок його застосування, то в першу чергу необхідно спростити облік розрахунків з ПДВ із застосуванням цього рахунку.

20. Суть спрощення бухгалтерського обліку реалізації цінностей, пов’язаного із застосуванням рахунку 67 "Податкові розрахунки", має бути в тому, щоб обмежити записи на цьому рахунку лише податковими зобов’язанями з податку на додану вартість від сум передоплат цінностей, які за станом на кінець місяця не були відвантажені. Виключити при цьому з обліку на рахунку 67 найбільш масові записи, що пов’язяні з оплатою і відвантаженням або відпуском цінностей покупцям і замовникам в звітному місяці.

В цьому разі відпаде сама собою необхідність за кожною із операцій з оплати і відвантаження цінностей в кожному окремому випаду виясняти, яка із операцій відбулася раніше, не кажучи вже про значне скорочення кількості записів в синтетичному обліку на рахунку 67, а, головне, в аналітичному обліку до нього. Зрозуміло, наскільки це важливо.

Отже, питання спрощення бухгалтерського обліку податкових зобов’язань з ПДВ можна вирішити досить просто. А чим рішення простіше, тим воно раціональніше і ефективніше. Для цього бухгалтер протягом звітного місяця має відслідковувати тільки операції, пов’язані з передоплатами цінностей, отриманими від покупців і замовників у минулі звітні періоди, вказувати на первинних товарних документах на відвантаження цінностей кореспонденцію рахунків з використанням рахунку 67 "Податкові розрахунки" згідно з Інструкцією: Дт 46 - Кт 40, 41 і ін. і Дт 46 - Кт 67-1 (п.21, операції 1.1 і 2).

Операції з надходження авансових платежів від покуців відслідковувати нема необхідності, бо податкові зобов’язання з податку на додану вартість від сум авансових платежів (передоплат), одержаних від покупців і замовників у звітному місяці, в рахунок яких цінності не відвантажені, відображаються в обліку за даними спеціальної сальдової відомості, складеної за перевіреними даними аналітичного обліку розрахунків із покупцями і замовниками (табл. 1), з врахуванням особливостей запису платіжних документів в облікових регістрах по дебету рахунку 51 "Розрахунковий рахунок" та інших рахунків в банку (п. 22). І тільки за цими операціями, пов’язаними з нарахуванням податкових зобов’язаннь з ПДВ за станом на кінець місяця, треба зробити відповідні записи на відображення в обліку податкових зобов’язань по дебету рахунку 67-1 згідно з Інструкцією (Дт 67-1 - Кт 68) до наступного їх збалансування (відвантаження цінностей покупцям і замовникам).

Записи за всіми іншими операціями з відвантаження і оплати цінностей здійснюються без використання рахунку 67 (на відвантаження цінностей: Дт 46 - Кт 40, 41 і ін. та Дт 62 - Кт 46 і на оплату: Дт 51 - Кт 62 і Дт 46 - Кт 68 – на суму податкового зобов’язання)

_________________

(підприємство)

Таблиця 1

САЛЬДОВА ВІДОМІСТЬ

авансових платежів ( передоплат), отриманих за розрахунками з покупцями і замовниками, по кредиту рахунку 62

станом на 1 вересня 199_ р.

		Передоплати попередніх місяців			Передоплати звітного місяця
№	Покупець	Платіжні доручення		сума	Платіжні доручення		сума	Разом
п/п		дата	№		Дата	№

1.	Фірма "Прут"	-	-	-	20.08	48	800-00	800-00

2.	ВАТ "Міжрайбаза"	18.06	285	180-00	28.08	86	2580-00	2760-00

3.	МП "Заріччя"	26.07	18	500-00	-	-	-	500-00

4.	КСП "ім. Стефаника"	-	-	-	25-08	18	850-00	850-00

	і т.д.

	Разом	х	х	1780-00	Х	Х	5880-00	7660-00
	В т.ч. ПДВ	х	х	297-00	Х	Х	980-00	1277-00

Сторінка: